Over wat van een controlerend accountant mag worden verwacht (en wat niet)

De Autoriteit Financiële Markten (AFM) heeft recentelijk haar zorgen geuit over de kwaliteit van controle op frauderisico’s door accountants. Dit bevestigt wat velen in de sector al wisten:
Het controleren van de jaarrekening aan de hand van frauderisico’s blijft een complex, taai en uitdagend vraagstuk.

In deze blog belichten we daarom het verschil tussen het controleren van frauderisico’s door de accountant en opsporing van fraude door de opsporingsambtenaar. We hopen dat het bijdraagt een gezonde discussie over waar de verantwoordelijkheid van de accountant begint en eindigt als het gaat om werkzaamheden in het kader van frauderisico’s.

Frauderisico’s en het verband met fraudemotieven

Fraude wordt gedefinieerd als een opzettelijke handeling waarbij een persoon of organisatie misleiding gebruikt om een onrechtmatig voordeel te verkrijgen. Binnen de context van de jaarrekening kan fraude zich op verschillende manieren uiten. Bijvoorbeeld door het manipuleren van financiële rapportages, het verbergen van verplichtingen, het verhullen van onrechtmatig of illegaal gedrag of het onjuist verantwoorden van activa. Meestal met als doel om een gunstiger financieel of bedrijfseconomisch beeld te schetsen of uit malafide winstbejag. Motieven zijn vaak:

• Financieel gewin: Door resultaten beter te laten lijken, kan een fraudeur bonussen of financieringen verkrijgen. Of men kan onrechtmatig vermogen onttrekken.
• Vermijden van negatieve consequenties: Slechte financiële prestaties kunnen leiden tot een lagere waardering en/of verlies van investeerders. Ook kunnen slechte prestaties leiden tot aanscherping van toezichtmaatregelen. Men kan proberen dit te verhullen.
• Verbloemen van illegale activiteiten: Het camoufleren van witwaspraktijken, corruptie of andere strafbare feiten is natuurlijk bedoeld om te verhullen dat de business (deels) onrechtmatig of crimineel (of malafide) tot stand komt.

Wanneer sprake is van fraude (of een andere misstand), dan is het de fraudeur er vaak alles aan gelegen om te voorkomen dat de accountant de fraude ontdekt. Of om te doen voorkomen alsof er sprake is van een legale praktijk. De jaarrekening kan bij uitstek worden misbruikt om belanghebbende(n) in het maatschappelijk verkeer zand in de ogen te strooien. Daarom is het werk van de controlerend accountant zo ontzettend belangrijk; het controleren van de jaarrekening op een afwijking van materieel belang die het gevolg is van fraude.

Het verschil tussen het controleren van frauderisico’s en opsporing

Bij het effectief controleren van frauderisico’s speelt het verschil tussen een fout en fraude een belangrijke rol. Een fout is een onbedoelde afwijking in de jaarrekening, terwijl fraude bewust wordt gepleegd met het oog op misleiding. Dit onderscheid is cruciaal, omdat het vaststellen van opzet een sleutelrol speelt in het signaleren van fraude. Nu komt de crux: Wanneer een accountant een fout constateert, moet hij of zij zich ervan vergewissen dat er geen sprake is van opzet in plaats van dat wel sprake is van opzet. Dit is nadrukkelijk een controle-activiteit. Dit in tegenstelling tot de opsporingsambtenaar die – afhankelijk van het strafbare feit – bewijs moet verzamelen over dat sprake is van opzet. Dit laatste is een opsporingsactiviteit.

Anders gezegd; de accountant moet door middel van professioneel-kritisch onderzoek, het gedrag in de organisatie en de documentatie beoordelen. Door dit systematisch en professioneel aan te pakken, kan hij of zij de aanwezigheid van fraude in de jaarrekening en financiële overzichten zoveel mogelijk uitsluiten of juist een vermoeden bevestigen. Het verzamelen van strafrechtelijk bewijs om fraude vast te stellen blijft de verantwoordelijkheid van opsporingsinstanties.

Wat controle op fraude dus niet is:

• Geen garantie tegen fraude: Een jaarrekening met een goedkeurende controleverklaring betekent niet dat er geen fraude heeft plaatsgevonden, maar dat de accountant er zoveel mogelijk aan heeft gedaan om vast te stellen dat hiervan geen sprake is.
• Geen forensisch onderzoek: De accountant moet frauderisico’s inschatten en daarop inspelen met gerichte controleactiviteiten, maar is niet verantwoordelijk voor diepgravende opsporing.
• Geen strafrechtelijk bewijs verzamelen: De focus ligt op het signaleren en documenteren van risico’s en controleactiviteiten met het oog op de controleverklaring, maar niet op het verzamelen van juridische bewijslast.

Wanneer is dan sprake van een vermoeden van fraude?

Wanneer sprake is van een vermoeden, blijkt voor veel accountants vaak nog lastig te vatten. Toch zijn er een tweetal criteria waar men zich aan kan vasthouden:

• Een vermoeden blijkt nadrukkelijk niet als de slechts de mogelijkheid bestaat dat sprake is van fraude. Dat is precies de reden dat een accountant een fout nader moet onderzoeken op de mogelijkheid dat sprake is van opzet. Als men dit niet doet kan men geen vermoeden uitsluiten of onderbouwen..
• Een vermoeden blijkt wel uit concrete feiten en omstandigheden en waarbij de kans groter wordt geacht dat sprake is van fraude dan dat geen sprake is van fraude. Dat is voldoende. Nogmaals; de accountant hoeft de fraude niet te bewijzen.

Van de controlerend accountant is een proactieve en professionele houding nodig om risico gestuurd en gericht te kunnen controleren op frauderisico’s.

De verantwoordelijkheden van de accountant

Hoewel de accountant geen opsporingsambtenaar is, heeft hij of zij wél een (wettelijke) verantwoordelijkheid om frauderisico’s te signaleren, deze te controleren en hierover te rapporteren en/of te melden (wanneer er vermoedens zijn). Dit vloeit voort uit verschillende meldplichten, waaronder:

• Wet toezicht accountantsorganisaties (Wta): Uit deze wet volgt dat accountants adequate procedures moeten hebben om fraude te detecteren en te rapporteren. In de Standaarden wordt nadrukkelijk verwezen naar deze verantwoordelijkheid (zie Std. 200 en Std. 240). Specifiek is in de Wta verwoord dat bij vermoedens van fraude dit moet worden gemeld aan de opsporingsambtenaar, tenzij de controlecliënt de fraude zelf onderzoekt, de oorzaken kenbaar maakt en de situatie herstelt of oplost (naar comfort van de accountant).
• Wet ter voorkoming van witwassen en financieren van terrorisme (Wwft): Accountants zijn altijd verplicht om ongebruikelijke transacties te melden bij de Financial Intelligence Unit (FIU-Nederland). Als sprake is van witwassen dan is ook vaak sprake van een gronddelict zoals fraude, corruptie of andere strafbare feiten (en andersom). Deze meldplicht is het gevolg van een expliciete poortwachtersrol.
• NV NOCLAR (Non-Compliance with Laws and Regulations): volgend uit de nadere voorschriften bij NOCLAR kunnen accountants besluiten tot het nemen van een maatregel van het, onder bepaalde voorwaarden, melden van niet-naleving van wet- en regelgeving (waaronder fraude), aan bevoegde instanties. Hiervoor zijn specifieke procedures beschreven.

Proactief controleren van frauderisico’s

Bovenstaande meldplichten onderstrepen de situatie dat accountants een belangrijke rol spelen bij het signaleren van mogelijke fraude door het gericht controleren van frauderisico’s. In het geval van de controlerend accountant is dit niet alleen een reactief gegeven (wanneer men er toevallig op stuit). Er is juist een proactieve en professionele houding vereist om het te controleren. In het verlengde daarvan ligt eventueel de taak van opsporingsambtenaren, zoals bij de FIOD, de Nederlandse Arbeidsinspectie of de politie, die signalen verder onderzoeken en die strafrechtelijk bewijs mogen verzamelen.

Je zou dus kunnen zeggen dat hierdoor een complementair proces bestaat waarin de accountant de eerste verdedigingslinie vormt tegen fraude of bedrijfseconomische misdaad. De controlecliënt krijgt hierbij wel de (unieke) kans om de problemen zelf op te lossen. Mits dit goed gebeurt en de accountant hierover voldoende comfort krijgt. Zo niet, dan moeten zij een melding doen aan opsporingsinstanties.

Bezien vanuit de accountant vereist een effectieve bestrijding van fraude dus een onafhankelijke houding ten opzichte van de controlecliënt. Maar ook een diep bewustzijn over de eigen (maatschappelijke) rol om als eerste signalen op te pikken. In die zin heeft een controlerend accountants een ruime poortwachtersrol.

Conclusie

Het controleren van frauderisico’s en de opsporing van fraude verschillen op cruciale vlakken van elkaar, maar liggen wel in elkaars verlengde. Vanwege de misleiding en de verhullende mechanismen blijft de controle op frauderisico’s – en het oppikken van signalen – een uitdaging voor accountants. Zij moeten bij een fout daarom de mogelijkheid aannemen dat opzet in het spel kan zijn en hiernaar nader onderzoek doen om dit evt. uit te sluiten of een vermoeden te bevestigen.

Accountants doen er volgens de AFM goed aan om fraude-expertise in te roepen. Verhullende mechanismen gaan namelijk gepaard met (interne) sociale afhankelijkheid, manipulatie en druk. Een expert prikt hier gemakkelijk(er) doorheen. De fraude-expert kan eventueel ook een rol spelen bij het oplossen van de problemen bij de cliënt. Tegelijkertijd moeten accountants ervoor waken dat zij in de valkuil van forensisch onderzoek stappen en bewijs gaan verzamelen. Dat is aan cliënt zelf of aan opsporingsinstanties (als de zaak aldaar wordt gemeld).

Een gestructureerde – en professionele controleaanpak van frauderisico’s en het tijdig escaleren bij een vermoeden van fraude, draagt bij aan een robuuster controlesysteem. Het versterkt de poortwachtersrol en is tegelijkertijd bestand tegen de kritische blik van toezichthouders zoals de AFM.

Ondersteuning nodig? Kijk dan ook eens naar forensic audit support. Deze dienst is speciaal ontwikkeld voor accountantsorganisaties die wettelijke controles uitvoeren.